Los efectos fiscales de la dación en pago

Entre los principios que rigen el cumplimiento de las obligaciones se encuentra el de la exactitud en la sustancia del pago, mediante la cual el deudor sólo puede liberarse entregando precisamente el bien o prestando el servicio pactado, esto es el pago. Tiene dos aspectos subjetivos importantes, por un lado el acreedor no puede ser obligado a recibir una prestación distinta a la pactada nemo aliud pro alio, invito debitore solvere potest ; por otra, el lado del deudor no está en posibilidad de realizar un pago con una prestación diferente a la acordada. De hecho, el artículo 2012 del Código Civil Federal (CCF) contempla que el acreedor de cosa cierta no puede ser obligado a recibir otra, aun cuando sea de mayor valor.

Pero, también,  se debe contemplar que el deudor esté imposibilitado de cumplir en la manera pactada con el acreedor, por diversas situaciones de la vida. Ante lo cual, existen una serie de mecanismos que permiten sustituir manera de cumplir la prestación debida, requiriendo en lo general el acuerdo entre el deudor y el acreedor. Entre los cuales se encuentran el ofrecimiento de pago y consignación, compensación, remisión, condonación y la dación en pago.

Lo que nos ocupa en esta ocasión la dación en pago, se trata del negocio jurídico por virtud del cual el acreedor acepta recibir del deudor, como pago de su crédito, un determinado bien o servicio diverso de aquél que se le adeuda. Esta figura jurídica está prevista en el artículo 2095 del CCF contemplada como una manera de extinguir una obligación cuando el acreedor recibe en pago cosa distinta en lugar de la debida. No es una forma de cumplimiento, puesto que éste se produce cuando la obligación es satisfecha cabalmente, lo que sí es, una excepción al principio de exactitud en la sustancia del pago.

Una vez acordado el cambio por las partes, la dación de pago produce todos los efectos legales del pago. Además, como lo veremos más adelante, cuando ésta recae sobre bienes origina un efecto traslativo de la propiedad, que para el mundo fiscal es una enajenación generando el hecho imponible en los distintos gravámenes y obligaciones fiscales. 

Dentro de los requisitos de la deducciones autorizadas de conformidad con el artículo 27 de la Ley del ISR, encontramos en su fracción III, las formas para realizar los pagos de las deducciones permitidas son la transferencia electrónica; el cheque nominativo; la tarjeta de crédito, de débito o de servicios; o los denominados monederos electrónicos.

Por su parte, la regla 3.3.1.3. de la RMF 2022 señala que la autoridad reconoce, que para los efectos de la fracción del precepto mencionado en párrafo que antecede, se considera que el requisito de deducibilidad consistente en que los pagos cuyo monto exceda de $2,000.00 (dos mil pesos 00/100 M.N.), se efectúen mediante cheque nominativo, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de monederos electrónicos autorizados, solo es aplicable a las obligaciones que se cumplan o se extingan con la entrega de una cantidad en dinero, por lo que están exceptuados aquellos casos en los cuales el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier otra forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones.

Cuando esto suceda el contribuyente que recibe el pago por un producto o servicio y emite un Comprobante Fiscal Digital por Internet (CFDI), debe señalar la forma de pago realizada por parte de su cliente, que puede ser desde un mueble, inmueble, del objeto o pertenencia adquirido mediante el préstamo mismo o hasta prestando un servicio, la forma de llenar el complemento de pago es con el concepto de “Dación en Pago”.

Así, si el deudor y acreedor acuerdan este mecanismo de pago de la obligación, la documentación que acredita el movimiento se recomienda la siguiente:

• Documento en el que conste que el acreedor aceptó el bien otorgado en dación en pago;

• Documentación soporte que describa el bien o servicio con el que se paga; 

• CFDI con el concepto de pago “Dación en pago”;

• Auxiliar contable para determinar su valor en caso de bien usado; y 

• Avalúo en caso de los bienes inmuebles o intangibles.

No debemos olvidar que mediante esta forma de pago implica que además de extinguirse la obligación se transmite la propiedad del bien de que se trate, cuyos efectos formales, y atendiendo a lo previsto en el numeral 29 del Código Fiscal de la Federación (CFF), deben expedirse comprobantes por las operaciones efectuadas. Al caso, el correspondiente a la operación que se celebra, y otro lado, aquel que corresponda por la transmisión del bien por la dación en pago.

Quien otorga como dación en pago un bien, de acuerdo con el precepto 18, fracción II de la Ley del ISR, deberá acumular la ganancia derivada de la transmisión del bien por pago en especie, la cual se determinará de disminuir al ingreso conforme avalúo, o en su caso las deducciones permitidas. En caso de que sea con mercancías el pago, se acumulará el total del ingreso disminuido con el valor del costo de lo vendido. Además, en materia el Impuesto al Valor Agregado (IVA) éste se causará cuando por los actos de transmisión sean objeto de acuerdo con el artículo 1 de la Ley de este gravamen. 

Finalmente, no sobra señala que para quien adquiere el bien debido de la dación en pago, según la naturaleza jurídica y el destino del bien, se podría tratar de una adquisición de mercancías quedando en el costo de lo vendido, o en su caso, como una inversión; por lo que es importante su naturaleza y destino dentro de la actividad de quien lo recibe. De igual forma, por el IVA que le trasladen por esa dación, podrá acreditarse contra el impuesto a cargo, cumpliendo los supuestos previstos en los artículos 4 y 5 de la Ley de IVA. En suma, el tratamiento fiscal de la dación en pago es igual como cualquier otra forma de extinción de la obligación.