Efecto fiscal de los intereses constructivos

En los negocios es fundamental comprender los diferentes derechos patrimoniales que surgen en el contexto de las relaciones a través de las sociedades, en especial en esta ocasión a las mercantiles. Mediante acuerdo entre socios o para societario, se puede llevar a pactar una retribución en favor de sus socios o accionistas, conocido como Intereses Constructivos, es una habilitación de retiro de dinero sin existir aún una ganancia.

Estamos ante una excepción a la limitación al retiro de utilidades regulada en el artículo 19 de la Ley General de Sociedades Mercantiles  (LGSM), donde se establece que sólo se podrán llevar al cabo después de que hayan sido debidamente aprobados por la asamblea de socios o accionistas los estados financieros que las arrojen. Tampoco podrán realizarse mientras no hayan sido restituidas o absorbidas mediante aplicación de otras partidas del patrimonio, las pérdidas sufridas en uno o varios ejercicios anteriores, o haya sido reducido el capital social en una porcien equivalente a las generadas.

Esta figura de Intereses Constructivos se contempla para dos tipos de sociedades de capital, la Sociedad Anónima y la Sociedad de Responsabilidad Limitada, la que consiste en que se crea la obligación de pagar a sus socios o accionistas un importe equivalente al resultado de aplicar un porcentaje sobre el monto de sus aportaciones recibidas, por determinada temporalidad. 

Su fundamento  se encuentra en los artículos 85 y 123 de la LGSM, aplicables respetivamente sólo a los tipos societarios mencionados. Según estas disposiciones, los socios o accionistas deben recibir una prestación cierta y determinada sobre el valor de los bienes o derechos que aporten para constituir el capital social (aplicación de un porcentaje, siendo el máximo el 9% anual), durante un plazo máximo de tres años. Se transcriben los preceptos citados para su mejor análisis:

Artículo 85.- En el contrato social podrá estipularse que los socios tengan derecho a percibir intereses no mayores del nueve por ciento anual sobre sus aportaciones, aun cuando no hubiere beneficios; pero solamente por el período de tiempo necesario para la ejecución de los trabajos que según el objeto de la sociedad deban preceder al comienzo de sus operaciones, sin que en ningún caso dicho período exceda de tres años. Estos intereses deberán cargarse a gastos generales.

Artículo 123.- En los estatutos se podrá establecer que las acciones, durante un período que no exceda de tres años, contados desde la fecha de la respectiva emisión, tengan derecho a intereses no mayores del nueve por ciento anual. En tal caso, el monto de estos intereses debe cargarse a gastos generales.

Lo anterior con la finalidad de allegar de algo de recursos sobre lo aportado, más durante el lapso inicial de una sociedad, pues es normal que la no se tengan ganancias, por lo tanto, sus aportantes no recibirán reparto de utilidad alguno (dividendo). Por la propia redacción del numeral 123 de la LGSM, en el caso sólo de la Sociedad Anónima, es posible pactarlos en etapas posteriores a la del capital en su constitución, tal es el caso de los aumentos de capital. En ambos casos, las salidas de estos recursos se cargarán dentro de los registros contables a la cuenta de gastos generales. Las características principales de los Intereses Constructivos son las siguientes:

• Son excepcionales: Afectan la integridad del capital social, pues se habilita la posibilidad de entregar dinero a los socios o accionistas con cargo a resultados sin que existan ganancias.

• Son un derecho patrimonial: Su existencia otorga un derecho de crédito personal consisten en recibir una determinada suma de dinero por un tiempo; y requiriendo como formalidad que se estipule en los estatutos o en pactos parasocietarios. 

• Son temporales: El plazo máximo para su pago es de tres años.

• Su cuantía es limitada: No puede exceder el nueve por ciento anual del valor de las aportaciones realizadas por los socios o accionistas.

Desde el punto de vista fiscal un reparto de utilidades a socio o accionistas se equipara a dividendo, todo por la historia financiera y el apego a las reglas anglosajonas. Sin embargo, etimológicamente, la palabra "dividendo" proviene del latín "dividendus", que significa "cantidad que hay que dividir". Por lo que podemos arribar a definir en términos fiscales como el derecho de los socios o accionistas a recibir o distribuir una parte de las ganancias generadas con la sociedad que integran.

Ahora, pasaremos a comprender el concepto de “dividendo ficto”, como su nombre lo señala es una ficción jurídica creada por el legislador, en caso que nos ocupa, creada para mitigar o regular cualquier acto tendiente a evitar el pago del Impuesto Sobre la Renta (ISR) por concepto de dividendo, bien sea obteniendo el beneficio sin que sea formalmente un reparto de utilidades, o en su caso, malas prácticas que permiten obtener beneficio económicos o materiales sin que conlleven el retiro de esos gananciales; lo que hace que la ley lo asimile a dividendo, procediendo el cálculo del impuestos correspondiente.

Para los efectos del artículo 140 de la Ley del  Impuesto Sobre la renta (LISR), considera dividendos o utilidades distribuidos, los siguientes:

I. Los intereses a que se refieren los artículos 85 y 123 de la Ley General de Sociedades Mercantiles y las participaciones en la utilidad que se paguen a favor de obligacionistas u otros, por sociedades mercantiles residentes en México o por sociedades nacionales de crédito.

II. Los préstamos a los socios o accionistas, a excepción de aquellos que reúnan los siguientes requisitos:

a) Que sean consecuencia normal de las operaciones de la persona moral.

b) Que se pacte a plazo menor de un año.

c) Que el interés pactado sea igual o superior a la tasa que fije la Ley de Ingresos de la Federación

para la prórroga de créditos fiscales.

d) Que efectivamente se cumplan estas condiciones pactadas.

III. Las erogaciones que no sean deducibles conforme a esta Ley y beneficien a los accionistas de personas morales.

IV. Las omisiones de ingresos o las compras no realizadas e indebidamente registradas.

V. La utilidad fiscal determinada, inclusive presuntivamente, por las autoridades fiscales.

VI. La modificación a la utilidad fiscal derivada de la determinación de los ingresos acumulables y de las deducciones, autorizadas en operaciones celebradas entre partes relacionadas, hecha por dichas autoridades.

Como podemos observar, son varios los conceptos que son considerados por la Ley del ISR como dividendos, por lo que cualquier transferencia bancaria o entrega de recursos al accionista debe analizarse si no se cae en los supuestos establecidos en la Ley del ISR, es decir, hay que ser muy meticuloso en la práctica y evitar este tipo de conductas o en su caso pagar el ISR correspondiente.

Como se mencionó con anterioridad, el más empleado es el de la fracción II, por lo que hay que tener en cuenta que al suscribir u otorgar préstamos a los socios o accionistas, se debe considerar lo siguiente:

Realizar un contrato de préstamo por escrito, certificado ante notario público para darle fecha cierta.

Pactar una tasa de interés a valor mercado, al ser una operación vinculada, entre la sociedad y los accionistas.

Establecer garantías y plazos de pago.

Documentar la operación (registro contable, factura, evidencia de pago).

En caso de no documentar adecuadamente este tipo de operaciones conlleva a la posible acumulación de ingresos, al considerar que los depósitos realizados por el accionista no cumplen con el soporte documental que ampare un préstamo.