De la operación presumida al ingreso gravable

La fiscalización descansa, en buena medida, en el intercambio y procesamiento de información proveniente de instituciones financieras, clientes, proveedores, autoridades y demás terceros relacionados con el contribuyente. Sin embargo, la amplitud de esas fuentes informativas no elimina la obligación de la autoridad fiscal de identificar, con precisión, la norma que atribuya consecuencias tributarias a los hechos descubiertos. El artículo 62, fracción I, del Código Fiscal de la Federación (CFF) establece que, para comprobar los ingresos y el valor de los actos o actividades, las autoridades presumirán, salvo prueba en contrario, que la información o los documentos de terceros relacionados con el contribuyente corresponden a operaciones realizadas por este, cuando se refieran a él por su nombre, denominación o razón social. Su contenido configura una presunción legal desvirtuable, pero su efecto inmediato se limita a atribuir las operaciones documentadas al contribuyente revisado.

La norma contiene los tres elementos estructurales de una presunción. La afirmación base consiste en la existencia de información o documentos aportados por terceros; la afirmación presumida radica en considerar que tales documentos corresponden a operaciones realizadas por el contribuyente; y el nexo lógico se actualiza cuando los datos identifican directamente al sujeto fiscalizado. La prueba en contrario puede dirigirse a demostrar, entre otros extremos, que la operación fue inexistente, que correspondió a otra persona o que la identificación contenida en el documento es errónea.

La carga para desvirtuar, no obstante, debe circunscribirse al hecho efectivamente presumido. El contribuyente está llamado a controvertir la atribución de la operación, pero no puede imponérsele, con fundamento exclusivo en el artículo 62 del CFF, la obligación de demostrar que una cantidad no constituye ingreso acumulable. Entre la existencia de una operación y el nacimiento de una obligación tributaria media un proceso de subsunción normativa que la autoridad debe desarrollar y justificar.

Operación atribuida e ingreso acumulable: categorías distintas

Una operación puede encontrarse documentalmente vinculada con el contribuyente sin que, necesariamente, represente una manifestación de riqueza gravable. El documento de un tercero podría corresponder a un préstamo, una aportación de capital, un reembolso, una devolución, un depósito en garantía, una transferencia entre cuentas propias o cualquier otra operación cuya naturaleza fiscal no pueda determinarse exclusivamente a partir de su monto.

Por ello, después de atribuir la operación al contribuyente, la autoridad debe demostrar que se actualizó la hipótesis normativa de causación o acumulación prevista en la legislación sustantiva. El artículo 102, párrafos primero y segundo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), aplicable a la sección relativa a personas físicas con actividades empresariales y servicios profesionales, dispone que los ingresos se consideran acumulables cuando son efectivamente percibidos. La percepción puede producirse mediante efectivo, bienes, servicios, títulos de crédito o cualquier forma de extinción de obligaciones que satisfaga el interés del acreedor.

La información proporcionada por un tercero no acredita, por sí misma, esa percepción efectiva, la autoridad debe relacionarla con movimientos financieros, comprobantes fiscales, entregas de bienes, prestación de servicios, liquidación de obligaciones o cualquier elemento idóneo para demostrar que el contribuyente recibió efectivamente una contraprestación susceptible de acumulación.

Las presunciones con consecuencias fiscales directas

La diferencia normativa resulta más evidente al comparar el artículo 62 con el artículo 59 del CFF. Este último sí contiene hipótesis que permiten presumir ingresos o valores de actos y actividades por los cuales deben pagarse contribuciones, su fracción III presume que los depósitos efectuados en cuentas bancarias abiertas a nombre del contribuyente, cuando no correspondan a registros de la contabilidad que se encuentre obligado a llevar, constituyen ingresos y valor de actos o actividades gravados. La norma enlaza expresamente el hecho conocido —el depósito bancario no registrado— con la consecuencia fiscal presumida.

La fracción IV se refiere a los depósitos realizados en cuentas de cheques personales de gerentes, administradores o terceros, cuando mediante esas cuentas se paguen deudas de la empresa o se depositen cantidades pertenecientes a esta sin registrarlas en la contabilidad. La fracción V, por su parte, presume que las diferencias entre los activos registrados contablemente y las existencias reales corresponden a ingresos y al valor de actos o actividades del último ejercicio revisado.

Estas disposiciones muestran que, cuando el legislador pretende atribuir consecuencias tributarias a un indicio, lo señala expresamente. El artículo 62 del CFF carece de una formulación semejante: presume la realización de operaciones, pero no determina que todas las cantidades consignadas en ellas sean ingresos acumulables ni bases gravables.

Determinación presuntiva: causales y procedimientos específicos

Cuando la autoridad pretenda determinar presuntivamente ingresos, utilidad fiscal o valor de actos y actividades, debe atender las causales previstas en el artículo 55 del CFF, entre ellas se encuentran la oposición u obstaculización de las facultades de comprobación, la falta de presentación de declaraciones, la omisión de libros o registros contables y diversas irregularidades cuantitativamente relevantes en la contabilidad o los inventarios.

Una vez acreditada alguna causal, el artículo 56 del CFF autoriza procedimientos específicos para calcular los ingresos brutos o valores correspondientes. La autoridad puede utilizar datos de la contabilidad, declaraciones fiscales, información suministrada por terceros relacionados comercialmente con el contribuyente, información obtenida durante la comprobación o medios indirectos de investigación económica. La información de terceros, por tanto, puede integrar el procedimiento de estimación, pero requiere previamente la actualización de una causal legal de determinación presuntiva.

Criterio judicial aplicable

Esta delimitación fue desarrollada en la siguiente tesis aislada:

Registro digital: 2030719.
Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito.
Undécima Época.
Materia: Administrativa.
Tesis: VI.1o.A.20 A (11a.).
Fuente: Semanario Judicial de la Federación (SJF).
Tipo: Aislada.
Publicación: viernes 4 de julio de 2025, a las 10:11 horas.

Rubro:
“PRESUNCIÓN DE OPERACIONES REALIZADAS POR EL CONTRIBUYENTE. EL ARTÍCULO 62, FRACCIÓN I, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN NO ESTABLECE UNA HIPÓTESIS QUE PERMITA PRESUMIR INGRESOS ACUMULABLES O CANTIDADES POR LAS CUALES DEBAN PAGARSE CONTRIBUCIONES.”

El criterio fue emitido por el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Sexto Circuito, al resolver el amparo directo 300/2023, el 5 de marzo de 2025, por mayoría de votos. Fue disidente Clementina Flores Suárez; ponente, Diógenes Cruz Figueroa, y secretario, Álvaro Lara Juárez. Su carácter de tesis aislada debe considerarse al valorar su fuerza interpretativa, aunque su razonamiento ofrece una delimitación técnica relevante entre la prueba de una operación y la determinación de una obligación fiscal. (Semanario Judicial de la Federación)

Legalidad tributaria y debida fundamentación

La autoridad no puede construir una contribución mediante la extensión analógica de una presunción. El artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) exige que las contribuciones se encuentren previstas en ley y se impongan de manera proporcional y equitativa. Ello supone que el sujeto, el objeto, la base y la consecuencia tributaria deriven de disposiciones expresas, y no únicamente de inferencias administrativas. (Cámara de Diputados)

En consecuencia, el artículo 62, fracción I, del CFF puede servir como punto de partida probatorio, pero no como fundamento autónomo para transformar las cantidades informadas por terceros en ingresos acumulables. La resolución fiscal deberá identificar la norma sustantiva que establezca la acumulación, la presunción específica que resulte aplicable o la causal y el procedimiento de determinación presuntiva correspondientes. Sin esa conexión normativa, la motivación será incompleta y la carga tributaria carecerá de sustento suficiente.