Residencia fiscal de personas físicas

La residencia fiscal no se determina contando días

La residencia fiscal constituye el punto de partida para establecer el alcance de las obligaciones tributarias de una persona física. De su correcta determinación depende, entre otras consecuencias, definir si el contribuyente se encuentra sujeto en México por la totalidad de sus ingresos o solamente respecto de aquellos cuya fuente de riqueza se localice en territorio nacional.

Una de las equivocaciones más frecuentes consiste en trasladar al sistema mexicano la denominada regla de los 183 días. Conforme al artículo 9 del Código Fiscal de la Federación (CFF), la residencia de las personas físicas no se determina primordialmente por el número de días de estancia en el país, sino por criterios relacionados con la casa habitación y, cuando exista vivienda en más de una jurisdicción, con el centro de intereses vitales.

Por ello, una persona podría permanecer durante buena parte del ejercicio en el extranjero y conservar, no obstante, su residencia fiscal mexicana. La simple ausencia física, el cambio de condición migratoria o incluso la existencia de actividades en otra jurisdicción no sustituyen el análisis jurídico exigido por el artículo 9 del CFF.

La casa habitación como primera regla

El artículo 9, fracción I, inciso a), del Código dispone que son residentes en territorio nacional las personas físicas que hayan establecido su casa habitación dentro país. La disposición no condiciona esta calidad a la propiedad del inmueble, a un periodo mínimo de ocupación ni a determinada situación migratoria.

El elemento inicial consiste, por tanto, en determinar dónde se encuentra establecida la casa habitación. Si únicamente existe en México, la legislación doméstica conduce, en principio, a considerar a la persona como residente en territorio nacional. La situación se vuelve más compleja cuando el contribuyente dispone también de casa habitación en otro país. En ese supuesto, el análisis no termina con la existencia de dos viviendas, sino que debe trasladarse al segundo criterio previsto por el propio Código: identificar en qué jurisdicción se encuentra el centro de intereses vitales.

En México, permanecer menos de 183 días en territorio nacional no provoca, por sí mismo, la pérdida de la residencia fiscal: el análisis comienza con la casa habitación

El centro de intereses vitales en la legislación mexicana

El artículo 9 establece que el centro de intereses vitales se considerará ubicado en México, entre otros casos, cuando más del 50% de los ingresos totales obtenidos por la persona física en el año de calendario tengan fuente de riqueza en territorio nacional, o cuando en el país se encuentre el centro principal de sus actividades profesionales. La expresión “entre otros casos” posee especial relevancia. Los dos supuestos contenidos expresamente en el Código no deben entenderse como una lista cerrada. En consecuencia, limitar el análisis exclusivamente al porcentaje de ingresos o al lugar desde el cual se desarrollan las actividades profesionales puede ofrecer una visión incompleta de la situación fiscal del contribuyente.

El criterio relativo al 50% también exige particular disciplina técnica. La comparación debe efectuarse entre los ingresos de fuente mexicana y los ingresos totales obtenidos durante el año de calendario. Por ello, el análisis requiere identificar los ingresos mundiales del contribuyente y determinar correctamente la fuente de riqueza de cada uno de ellos. Para empresarios, ejecutivos, profesionistas y personas con inversiones internacionales, esta revisión puede involucrar remuneraciones, servicios profesionales, arrendamientos, intereses, dividendos, ganancias y otras percepciones generadas en diferentes jurisdicciones. La conclusión no debería sustentarse solamente en dónde se recibe el pago o en qué cuenta bancaria se deposita.

Nacionalidad mexicana y carga probatoria

El artículo 9 incorpora, además, una presunción que frecuentemente pasa inadvertida: salvo prueba en contrario, se presume que las personas físicas de nacionalidad mexicana son residentes en territorio nacional. Esta regla modifica de manera importante la perspectiva probatoria. El nacional mexicano que pretenda sostener que ha dejado de ser residente debe contar con elementos que permitan sustentar esa posición. El mero hecho de vivir temporalmente en otro país o contar con documentación migratoria extranjera no necesariamente resuelve la cuestión tributaria.

Existe también una regla particular para los nacionales mexicanos que sean funcionarios del Estado o trabajadores del mismo. En esos casos, el Código conserva su residencia en México aun cuando su centro de intereses vitales se encuentre en el extranjero. El tratamiento responde a una regla específica que se aparta del esquema ordinario de casa habitación e intereses vitales.

Cuando dos países consideran residente a la misma persona

La movilidad internacional puede producir un segundo problema: que México y otro Estado consideren simultáneamente residente a una misma persona conforme a sus respectivas legislaciones internas. En estas situaciones aparece la denominada doble residencia fiscal. La legislación de cada país puede utilizar criterios distintos: casa habitación, domicilio, permanencia física, vínculos familiares o alguna combinación de ellos. Por esa razón, una persona puede satisfacer simultáneamente los requisitos domésticos de residencia de dos jurisdicciones.

Cuando existe un convenio para evitar la doble imposición aplicable, la solución debe buscarse en sus reglas de desempate. El esquema recogido en el artículo 4 del Modelo de Convenio de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos (OCDE) sigue un orden sucesivo: vivienda permanente, centro de intereses vitales, morada habitual, nacionalidad y, finalmente, procedimiento amistoso entre las autoridades competentes. La secuencia es importante porque los criterios no operan como una lista de factores que puedan valorarse indistintamente. Debe agotarse cada nivel antes de avanzar al siguiente cuando el anterior no permita resolver la controversia.

No debe confundirse el centro de intereses vitales doméstico con el convencional

Otro aspecto especialmente relevante consiste en distinguir entre el centro de intereses vitales del Código Fiscal de la Federación y el utilizado para efectos de un tratado. En la legislación local existen referencias expresas al porcentaje de ingresos con fuente de riqueza en México y al centro principal de las actividades profesionales. En el ámbito convencional, en cambio, el análisis puede extenderse a las relaciones personales y económicas más estrechas del contribuyente, incluyendo vínculos familiares, sociales, profesionales, empresariales y patrimoniales.

Por ello, aplicar automáticamente el parámetro del 50% de ingresos previsto en el artículo 9 del CFF para solucionar una doble residencia bajo un tratado puede conducir a un análisis incorrecto. Se trata de instrumentos jurídicos con funciones diferentes y cuyos criterios deben examinarse dentro de su respectivo ámbito.

Acreditar la residencia extranjera también importa

No basta con sostener que una persona vive en otro Estado. Cuando se pretende aplicar un tratado, la residencia fiscal debe acreditarse en los términos exigidos por la legislación y por el propio instrumento internacional. En este terreno cobran relevancia las constancias de residencia emitidas por autoridades extranjeras y, bajo los supuestos previstos reglamentariamente, determinada documentación relacionada con la presentación de declaraciones fiscales en el Estado correspondiente.

También debe distinguirse claramente entre domicilio fiscal y residencia fiscal. El primero sirve para localizar al contribuyente y cumplir determinadas obligaciones administrativas; la segunda determina el alcance de la sujeción tributaria. Modificar el domicilio fiscal no equivale, por sí mismo, a cambiar de residencia fiscal.

Salir físicamente del país no equivale a dejar de ser residente fiscal; la legislación exige atender la realidad personal y patrimonial y cumplir oportunamente las formalidades correspondientes

Salir de México exige algo más que abandonar físicamente el país

Uno de los puntos de mayor trascendencia práctica aparece cuando una persona pretende dejar de ser residente fiscal en México. El último párrafo del artículo 9 establece la obligación de presentar el aviso correspondiente a más tardar dentro de los quince días inmediatos anteriores a aquel en que suceda el cambio de residencia fiscal.

La temporalidad merece atención: se trata de un deber previo al cambio. De acuerdo con el material analizado, la modificación introducida en 2021 sustituyó el régimen anterior, bajo el cual existía un plazo posterior. Trabajar con formularios, calendarios o asesorías basados en reglas de ejercicios anteriores puede conducir a un incumplimiento sustancial. La consecuencia prevista en el propio artículo 9 es especialmente severa: si se omite presentar el aviso, no se pierde la condición de residente en México. En términos prácticos, la salida material del país no basta para producir automáticamente el efecto fiscal pretendido.

La regla de los cinco ejercicios

El artículo 9 contempla, adicionalmente, determinados supuestos en los que una persona tampoco pierde inmediatamente su condición de residente, particularmente cuando omite acreditar su nueva residencia fiscal o cuando la traslada a una jurisdicción en la que sus ingresos queden sujetos a un régimen fiscal preferente. En tales casos puede operar una regla que mantiene determinados efectos durante el ejercicio en que se presenta el aviso y los cinco ejercicios fiscales siguientes. Esta consecuencia debe analizarse separadamente de la omisión total del aviso, pues ambas situaciones tienen fundamentos y efectos distintos.

La legislación contempla una excepción vinculada con la existencia de determinados instrumentos internacionales de cooperación tributaria. Por ello, la jurisdicción de destino debe revisarse antes de ejecutar el cambio y no después de haberse producido.

La residencia fiscal debe planearse antes de la salida

La residencia fiscal no constituye una elección unilateral del contribuyente ni depende exclusivamente del lugar en el que éste decida vivir temporalmente. Es una calificación jurídica construida a partir de hechos verificables, documentación y reglas domésticas e internacionales.

Para quien proyecta trasladarse fuera de México, el análisis debería comenzar antes de la salida. Resulta necesario revisar la existencia de casa habitación, la ubicación del centro de intereses vitales, los ingresos de fuente mexicana y extranjera, la eventual residencia simultánea en otro Estado, los tratados aplicables y las obligaciones formales necesarias para que el cambio produzca efectos fiscales. En materia de residencia internacional, actuar después puede resultar demasiado tarde. La planeación adecuada exige que la conclusión jurídica, la evidencia y los avisos correspondientes estén alineados desde el momento mismo en que se pretende modificar la residencia fiscal.