¡Aún no la compro! La constitucionalidad del límite de deducción de intereses

La Reforma Fiscal de 2019 introdujo cambios significativos en el sistema tributario, y uno de ellos fue la adición de la fracción XXXII del artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), mediante la cual se estableció, por  primer vez en el país, una limitación a la deducción de intereses, siempre y cuando rebasen el 30% de la utilidad fiscal ajustada del ejercicio. Razón por la cual fue cuestionada y criticada, provocando una controversia que se presentó al Poder Judicial de la Federación por considerarse inconstitucional por varios contribuyentes. En este artículo, analizaremos el fallo de la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), que reconoció su constitucionalidad

La controversia surge de la fracción XXXII del artículo 28 de la LISR, dónde se establece la mencionada limitación, considerando que era desproporcional en cuanto a la determinación de los parámetros para fijar la limitante, resultando así inequitativa al imponer un trato diferenciado entre contribuyentes. Además, de que se considera que vulneraba los principios de legalidad y seguridad jurídica, proporcionalidad y equidad tributarias, así como la razonabilidad legislativa consagrados en nuestra Constitución.

Sin embargo, la Primera Sala de la SCJN consideró inoperantes e infundados los argumentos de los quejosos reconociendo la constitucionalidad de la limitación. Lo que se dio a conocer mediante boletín de prensa número 239/2022 fechado el 29 de junio de 2022, con el título: LA LIMITACIÓN DEL MONTO DEDUCIBLE DE INTERESES NETOS PARA EL PAGO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA ES CONSTITUCIONAL: PRIMERA SALA, que a la letra señala:

La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación reconoció la constitucionalidad de la limitante para deducir el interés neto del ejercicio, contenido en el artículo 28, fracción XXXII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del uno de enero de dos mil veinte.

El asunto tiene su origen en un juicio de amparo indirecto promovido por una empresa que estimó que la porción normativa referida resultaba contraria a los principios de legalidad, proporcionalidad y equidad tributarias, así como de seguridad jurídica y razonabilidad legislativa, pues a su juicio era imprecisa en sus conceptos y desproporcional en cuanto a los límites fijados, así como inequitativa pues imponía un trato diferenciado entre contribuyentes. Además, afirmó que la fracción impugnada carecía de sustento jurídico. El Juez de Distrito sobreseyó en el juicio, decisión que fue revocada por el Tribunal Colegiado, quien remitió el asunto a la Suprema Corte.

En su fallo, la Primera Sala consideró que la porción normativa impugnada es clara en sus conceptos, al prever que la cantidad ahí establecida para la deducción de intereses que deriven de sus deudas, se repartirá entre las personas miembros de un grupo o partes relacionadas, en la proporción de los ingresos acumulables generados durante el ejercicio fiscal anterior por los contribuyentes a los que les aplica esta fracción.

Además, la Sala destacó que la medida impugnada es congruente con el mandato constitucional previsto en la fracción IV del artículo 31 constitucional que establece la obligación de los gobernados de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos del Estado de forma proporcional y equitativa.

Lo anterior, toda vez que la medida legislativa impugnada no prohíbe, sino que limita la deducción de intereses netos como instrumento para desalentar el sobreendeudamiento de las empresas con la finalidad de disminuir la base impositiva y con ello el pago de impuestos, así como el traslado de utilidades entre empresas, con la posibilidad de deducir el excedente del monto autorizado dentro de los diez ejercicios fiscales subsecuentes.

Precisó que la norma reclamada no prevé una distinción de trato entre sus destinatarios y atiende a razones objetivas del derecho tributario y al contexto nacional, mismas que quedaron plasmadas en los trabajos legislativos, de tal modo que, a partir de estos escenarios tributarios, la porción normativa analizada se concretó en la limitación de la deducción de intereses netos a cargo de los contribuyentes, cuyos intereses devengados durante el ejercicio que deriven de sus deudas excedan de la cantidad determinada.

Finalmente, concluyó que la cantidad establecida en la fracción en estudio, como parámetro para determinar a quiénes aplica la limitante aludida, es parte de la libertad de configuración del legislador para lograr el fin que persigue la medida, que es evitar el abuso en el uso de este instrumento de financiamiento con fines elusivos.

Amparo en revisión 381/2021. Ponente: Ministro Jorge Mario Pardo Rebolledo. Resuelto en sesión de 29 de junio de 2022, por mayoría de votos.

Ante esta redacción no la considero adecuada, pues aunque se resalte que en la configuración legislativa se estableció una limitante que no impide la deducción de intereses derivados de sus deudas, sino que sólo la condiciona al cumplimiento de ciertos requisitos. En mi apreciación, esos requisitos no son formales, sea de documentación o comprobación, sino sustanciales, pues dentro de estos se encuentra que no superen determinado monto, lo cual deja de considerar las características y necesidades de una negocio, es decir, de manera arbitraria deja a un lado la razón de negocio junto con el desconocimiento de los postulados básicos contables el de “Sustancia Económica” y el de “Asociación de Costos y Gastos con Ingresos”.

Lo anterior lo justifica bajo la reflexión de que el objetivo de la limitación es evitar que los contribuyentes establezcan planeaciones fiscales que erosionen la base del impuesto mediante una base tributaria con fines elusivos. Si la deducción de los intereses derivados del endeudamiento de las empresas fuera ilimitada, se crearía una oportunidad para que se llevaran al cabo estas irregulares planeaciones. Es tomada como una medida preventiva, que asegura que no haya traslado de utilidades  mediante el pago de intereses a partes relacionadas o independientes, además de que sea una forma de disminuir su base imponible. Pese a la aparente buena intención, considero que no se establecen las bases económicas y subjetivas para que su consideración sea equitativo y proporcional entre el universo de contribuyentes en el país, por lo que no se cumple con las garantías del régimen tributario contenidas en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución.

Por otro lado, no establece una distinción de trato entre aquellos que pertenezcan a grupos de sociedades como los que realicen operaciones con partes relacionadas pueden realizar la deducción de los intereses correspondientes a sus deudas en los diez ejercicios siguientes; todo se realiza mediante la fijación de una cantidad limitante de $2’000,000.00 de pesos, dejando en claro que existe un trato desigual entre sujetos al dejar que sea un elemento objetivo el diferenciador en el tratamiento. Además, existe un trato discriminatorio entre circunstancias de hecho que pueden considerarse iguales, sin que exista una justificación objetiva y razonable, pues se hace una distinción entre dos grupos de sujetos, toda vez que los que paguen intereses por deudas para financiar obras de infraestructura pública, por ejemplo, no se encuentran limitados, mientras que los que no contraten ese tipo de deudas y no tengan ese tipo de naturaleza societaria estarán limitados, viéndose estos último afectados en su deducibilidad.

Contrario a lo que señala la SCJN, no se da un tratamiento equitativo para aquellos sujetos pasivos que incurren en un endeudamiento excesivo, pues la consecuencia es distinta para un grupo de contribuyentes respecto a otros. Se advierte una distinción por la particularidad del perfil del endeudamiento, sobrando que se establezca una limitante como parámetro para determinar la procedencia o no de la deducción.

En conclusión, si bien es cierto y de todos conocidos, la limitación a la deducción de intereses establecida en la Reforma Fiscal de 2019 ha sido reconocida como constitucional por la Primera Sala de la SCJN, la cual busca prevenir la elusión fiscal, también cierto que existen elementos notoriamente inconstitucionales que afectan la equidad tributaria. Al establecer límites a la deducción de intereses netos, se restriegue una deducción que para muchos grupos de contribuyentes son una necesidad para la ejecución de sus operaciones, al tratarse de fuentes de financiamiento. También es cierto que existen prácticas elusivas, pero debe establecerse un parámetro objetivo y subjetivo adecuado para mitigarla, y en su caso, aplicar revisiones en lo particular a los contribuyentes que abusen sin razón de negocio de estas prácticas, y no dejarlo en un texto abstracto que sin una justificación se establece de manera caprichosa una limitantes, y una liberación arbitraria para un sector de contribuyentes.