Prácticas fiscales indebidas 2026 del SAT, cartografía del riesgo fiscal

Una referencia indispensable para la administración del riesgo fiscal

El Servicio de Administración Tributaria (SAT) da a conocer periódicamente los criterios mediante los cuales identifica conductas, interpretaciones y esquemas que considera contrarios a la adecuada aplicación de las disposiciones fiscales. Su fundamento se encuentra en el artículo 33, fracción I, inciso h), del Código Fiscal de la Federación (CFF), que faculta a las autoridades para publicar en el Diario Oficial de la Federación (DOF) los criterios no vinculativos en materia fiscal y aduanera.  

La Resolución Miscelánea Fiscal para 2026 fue publicada el 28 de diciembre de 2025; sin embargo, su Anexo 3, denominado “Compilación de criterios sobre prácticas fiscales indebidas”, apareció en el DOF el 9 de enero de 2026. El documento relaciona expresamente su emisión con el artículo 33 del CFF y con la regla 1.4., fracción III, de la propia RMF. Debe añadirse una actualización relevante: el 17 de julio de 2026 se publicó la Primera Modificación al Anexo 3. Esta reforma ajustó el criterio 43/ISR/PI para incluir expresamente las supuestas compensaciones destinadas al cumplimiento de la NOM-035-STPS-2018 dentro de los pagos efectuados mediante terceros que no pierden, por esa intermediación, su naturaleza gravada. Tema que se abordará en otra próxima colaboración en Consejero Empresarial.

Alcance jurídico: orientación administrativa, no fuente autónoma de obligaciones

La denominación “prácticas fiscales indebidas” no altera su naturaleza de criterios no vinculativos. En consecuencia, estos pronunciamientos no pueden, por sí solos, crear contribuciones, desconocer deducciones ni imponer obligaciones adicionales a las previstas en ley. Una liquidación fiscal deberá fundarse en disposiciones legislativas aplicables y en hechos debidamente comprobados, no exclusivamente en la opinión interpretativa contenida en el Anexo 3.

No obstante, sería imprudente minimizar su importancia. Los criterios revelan la posición institucional que previsiblemente adoptarán los auditores del SAT ante determinadas operaciones. Funcionan, por tanto, como un mapa de fiscalización: permiten anticipar cuestionamientos sobre sustancia económica, retenciones, deducibilidad, acreditamiento, documentación comprobatoria y participación de intermediarios.

Principales focos de atención empresarial

En materia del Código Fiscal de la Federación, el criterio 1/CFF/PI advierte que la obligación de entregar o poner a disposición un CFDI no se satisface cuando el emisor se limita a remitir al receptor a una página de internet. El criterio 2/CFF/PI cuestiona la presentación de esquemas reportables generalizados como si fueran personalizados, mientras que el 3/CFF/PI rechaza las estructuras destinadas a eludir los efectos de la restricción temporal o cancelación del certificado de sello digital.

Estas posiciones exigen controles tecnológicos efectivos. La empresa debe poder demostrar la entrega del archivo correspondiente, conservar evidencia de su transmisión y evitar que otras entidades del grupo, prestadores de servicios o vehículos contractuales sean utilizados para continuar facturando cuando exista una restricción administrativa que afecte al verdadero operador.

En el ámbito del impuesto sobre la renta, los criterios vinculados con operaciones internacionales demandan especial atención. El 1/ISR/PI obliga a evaluar la posible configuración de un establecimiento permanente; el 4/ISR/PI cuestiona pagos de regalías a partes relacionadas extranjeras por intangibles cuyo valor se originó en México; y los criterios 33/ISR/PI y 34/ISR/PI refuerzan la identificación de contribuciones únicas y valiosas, así como la adecuada justificación de ajustes dentro del rango intercuartil en precios de transferencia. La mera existencia de contratos intercompañía no resulta suficiente. Es indispensable identificar funciones, activos, riesgos, personal, capacidad decisoria y aportaciones efectivamente realizadas por cada entidad. Cuando el valor económico se genera en México, un pago al extranjero carente de correspondencia funcional puede ser interpretado como una transferencia artificial de utilidades.

Los criterios laborales y de remuneraciones constituyen otro núcleo sensible. El 17/ISR/PI se refiere a la subcontratación y retención de salarios; el 26/ISR/PI, al pago de sueldos o asimilados mediante sindicatos o prestadores de servicios; y el 42/ISR/PI rechaza la utilización de planes de pensiones para entregar a trabajadores en activo cantidades que, sustancialmente, forman parte de su salario gravado.  

El criterio 43/ISR/PI es particularmente relevante. Los incentivos, bonos, comisiones, primas o compensaciones pagados mediante asociaciones, sociedades u otros intermediarios conservan su naturaleza fiscal. La reforma de julio de 2026 añadió las supuestas compensaciones para el cumplimiento de la NOM-035-STPS-2018, precisando que dicha norma laboral no exige entregar cantidades económicas a los trabajadores. La autoridad considera que estos pagos pueden constituir salarios, asimilados o dividendos; por ello, deben efectuarse las retenciones correspondientes. Además, las erogaciones realizadas al intermediario pueden ser no deducibles y el IVA trasladado, no acreditable.  

También merece atención el criterio 44/ISR/PI: las erogaciones por servicios no son deducibles cuando no se acredita que éstos fueron efectivamente prestados, aunque exista un CFDI. Con ello, el SAT confirma que la comprobación fiscal formal no sustituye contratos, entregables, comunicaciones, reportes, evidencia técnica, capacidad material del proveedor y vinculación del servicio con la actividad empresarial.  

En materia de IVA, el criterio 9/IVA/PI se concentra en acreditamientos indebidos. La empresa debe comprobar tanto el cumplimiento de los requisitos legales como la relación del impuesto trasladado con actividades que permitan su acreditamiento. Asimismo, debe corregirse una confusión frecuente: la adquisición en territorio nacional de bienes propiedad de un residente en el extranjero corresponde al criterio 12/IVA/PI, no al 11/IVA/PI, este criterio enfatiza la obligación de retener el impuesto cuando se actualicen los supuestos del artículo 1o.-A de la Ley del IVA.

Consecuencias de una gestión deficiente

La inobservancia del criterio no produce automáticamente una sanción; la contingencia surge cuando la operación contraviene la ley que el SAT invoca como fundamento. En una revisión, ello puede traducirse en rechazo de deducciones, improcedencia de acreditamientos, determinación de retenciones omitidas, actualización, recargos, multas y créditos fiscales. A estos efectos económicos se agregan la inmovilización de personal interno, los costos de defensa, la demora en devoluciones, las afectaciones al flujo de efectivo y el riesgo reputacional frente a accionistas, auditores, instituciones financieras y órganos de gobierno.

Programa corporativo de prevención

La respuesta no debe limitarse a circular el Anexo 3 entre las áreas contables. Es necesario convertirlo en un instrumento de control mediante cinco acciones: elaborar una matriz de criterios aplicables; asignar responsables por operación; integrar expedientes probatorios contemporáneos; revisar periódicamente nómina, IVA, pagos al extranjero y partes relacionadas; y establecer umbrales para informar al comité de auditoría o al consejo de administración. Cada expediente relevante debe responder, cuando menos, quién autorizó la operación, qué necesidad empresarial atendió, qué recibió efectivamente la compañía, cómo se determinó la contraprestación, qué impuestos se retuvieron y dónde se encuentra la evidencia que permitirá sostener la posición fiscal varios años después.

Conclusión

El Anexo 3 no sustituye a la ley ni cancela el derecho del contribuyente a sostener una interpretación jurídica distinta. Sin embargo, ignorarlo equivale a operar sin conocer las coordenadas de riesgo utilizadas por la autoridad.

La mejor defensa empresarial no consiste en acumular CFDI, sino en construir congruencia entre contrato, contabilidad, flujo financiero, operación real y tratamiento tributario. En 2026, esa coherencia deberá extenderse especialmente a remuneraciones mediante terceros, compensaciones vinculadas indebidamente con la NOM-035, operaciones internacionales, precios de transferencia y acreditamientos de IVA.