Cómo se solicita y se distingue un Esquema Reportable

Tras analizar, a lo largo de esta serie, cada una de las catorce características que el artículo 199 del Código Fiscal de la Federación (CFF) considera para calificar a un esquema como reportable, este artículo final aborda una cuestión transversal que atraviesa la totalidad del régimen: el procedimiento mediante el cual un esquema reportable, una vez identificado conforme a cualquiera de dichas fracciones, obtiene su número de identificación ante el Servicio de Administración Tributaria (SAT), y la distinción legal entre esquemas generalizados y esquemas personalizados, cuyo tratamiento difiere de manera significativa en varios aspectos prácticos del régimen.

Este artículo cierra la serie dedicada al artículo 199 del CFF explicando el contenido de esta distinción, el procedimiento de solicitud del número de identificación regulado en el artículo 201 del propio Código, y las consecuencias prácticas más relevantes que se derivan de calificar un esquema como generalizado en lugar de personalizado, o viceversa. 

Vale la pena anticipar que la calificación correcta de un esquema como generalizado o personalizado no es una decisión que deba tomarse una sola vez al inicio de su comercialización, sino que puede requerir revisión conforme el esquema evoluciona y se adapta a distintos clientes a lo largo del tiempo.

“Un esquema generalizado no pierde esa calificación por adaptarse superficialmente a cada cliente: la pierde solo cuando su diseño responde, desde el origen, a las circunstancias particulares de un contribuyente específico.”

Marco jurídico  

El artículo 199 del CFF, en su párrafo relativo a definiciones, distingue entre esquemas reportables generalizados, entendidos como aquellos que buscan comercializarse de manera masiva a todo tipo de contribuyentes o a un grupo específico de estos, y cuyos términos esenciales de implementación son estandarizados, sin modificaciones sustanciales a las circunstancias particulares de cada contribuyente que lo adopta; y esquemas reportables personalizados, entendidos como aquellos que se diseñan, comercializan, organizan, implementan o administran para adaptarse a las circunstancias particulares de un contribuyente específico. 

El artículo 201 del propio Código regula el contenido que debe incluir la revelación de un esquema reportable ante el SAT, exigiendo información detallada sobre el esquema, los datos de identificación del asesor fiscal y, cuando aplique, del contribuyente, así como una descripción pormenorizada de los beneficios fiscales esperados.

El artículo 202 del CFF establece que, una vez presentada la revelación correspondiente, el SAT emitirá el número de identificación del esquema reportable, dentro de un plazo determinado, número que el asesor fiscal debe proporcionar a cada uno de los contribuyentes que implementen dicho esquema, y que estos, a su vez, deben incluir en su declaración informativa correspondiente conforme al artículo 32-H o a las disposiciones específicas aplicables. 

La distinción entre esquema generalizado y personalizado incide de manera directa en la aplicación de los montos mínimos de exclusión que la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) ha establecido mediante acuerdo secretarial, dado que dichos montos mínimos no resultan aplicables a los esquemas generalizados, los cuales deben revelarse con independencia de la magnitud del beneficio fiscal involucrado.

Conviene añadir que, cuando existan varios esquemas reportables que involucren o se espere que involucren a un mismo contribuyente dentro de al menos un ejercicio fiscal común, y dichos esquemas se implementen o pretendan implementarse de manera conjunta, el artículo 199 del CFF exige revelarlos de manera integral como un único esquema reportable cuando, en su conjunto, produzcan o se espere que produzcan un beneficio fiscal, en lugar de fragmentar artificialmente la revelación de cada componente por separado.

Cómo distinguir en la práctica un esquema generalizado de uno personalizado

La distinción entre ambos tipos de esquemas no siempre resulta evidente en la práctica, particularmente en el caso de asesores fiscales o firmas que desarrollan una metodología o estructura estandarizada que posteriormente ofrecen a distintos clientes, introduciendo ajustes menores en cada implementación para adaptarla a los datos específicos de cada contribuyente, como nombres, montos o fechas particulares, sin modificar la lógica o el diseño esencial del esquema. 

Conforme al criterio que se desprende de la propia definición legal, este tipo de ajustes superficiales no convierte a un esquema generalizado en personalizado; lo que determina la calificación correspondiente es si el diseño esencial del esquema responde, desde su origen, a las circunstancias particulares de un contribuyente específico, o si, por el contrario, fue concebido como un producto estandarizado replicable para un universo amplio de contribuyentes con características similares.

Esta distinción tiene consecuencias prácticas relevantes más allá de la aplicación de los montos mínimos de exclusión: los esquemas generalizados, al estar diseñados para su comercialización masiva, suelen requerir un análisis de revelación único que después se replica, con los ajustes correspondientes, para cada contribuyente que lo adopte, mientras que los esquemas personalizados exigen un análisis de revelación específico e independiente para cada implementación particular, dado que sus características esenciales pueden variar de un contribuyente a otro.

El procedimiento de solicitud del número de identificación

El procedimiento para obtener el número de identificación de un esquema reportable inicia con la presentación de la declaración informativa correspondiente ante el SAT, a través de los medios electrónicos que la autoridad ha habilitado para este fin, incluyendo la información detallada que exige el artículo 201 del CFF sobre el esquema, sus características, el fundamento por el cual se considera reportable conforme a alguna de las fracciones del artículo 199, y el beneficio fiscal estimado que se espera obtener. 

Una vez presentada dicha declaración, el SAT analiza la información proporcionada y emite el número de identificación correspondiente, que debe utilizarse en todas las declaraciones informativas subsecuentes relacionadas con el mismo esquema, incluyendo las que deban presentar los distintos contribuyentes que lo implementen en el caso de esquemas generalizados.

Cuando el asesor fiscal responsable del esquema no proporciona al contribuyente el número de identificación correspondiente, ni le extiende la constancia de que el esquema no es reportable o de que existe un impedimento legal para su revelación, la obligación de revelar se traslada directamente al propio contribuyente, conforme al artículo 198 del CFF, quien deberá entonces presentar la declaración informativa correspondiente por su propia cuenta, dentro de los plazos que las disposiciones aplicables establecen para este supuesto específico.

Consecuencias prácticas de la calificación errónea

Calificar erróneamente un esquema personalizado como si fuera generalizado, o viceversa, puede generar consecuencias prácticas relevantes: si un asesor trata como generalizado un esquema que, por sus características particulares de diseño para un cliente específico, en realidad debería calificarse como personalizado, podría aplicar de manera indebida la exclusión de montos mínimos correspondiente únicamente a la generalidad de las fracciones distintas de la fracción I, exponiendo al cliente a un incumplimiento de la obligación de revelación que pudo haberse evitado con la calificación correcta desde el origen. 

De manera inversa, tratar como personalizado un esquema que, en realidad, fue diseñado para su comercialización masiva, puede generar duplicidad de esfuerzos de revelación entre distintos asesores o despachos que comercialicen el mismo producto estandarizado a distintos clientes, sin la coordinación que la calificación correcta como esquema generalizado permitiría.

Conviene añadir, finalmente, que la coordinación entre distintos despachos o asesores que comercialicen el mismo esquema generalizado a distintos clientes resulta indispensable para evitar revelaciones duplicadas o inconsistentes ante el SAT, por lo que, cuando un esquema generalizado se origina en un despacho pero se comercializa a través de múltiples intermediarios o socios comerciales, conviene establecer protocolos claros sobre quién asume la responsabilidad primaria de la revelación y cómo se comunica el número de identificación correspondiente a todos los involucrados.

“El número de identificación del esquema no es un trámite posterior a la implementación: es, en la mayoría de los casos, la condición previa que determina si el asesor cumplió o trasladó la obligación al propio contribuyente.”

Conclusión 

El procedimiento de solicitud del número de identificación y la correcta distinción entre esquemas generalizados y personalizados constituyen el último eslabón, pero no el menos importante, del régimen de esquemas reportables analizado a lo largo de esta serie de dieciséis artículos. 

La encomienda que cierra el análisis integral del artículo 199 del CFF, es que todo persona que diseñe, comercialice o implemente esquemas de planeación fiscal incorpore, como parte de su protocolo interno de cumplimiento, un análisis expreso sobre la calificación de cada esquema como generalizado o personalizado desde las etapas iniciales de su diseño, documentando dicha calificación y sus consecuencias sobre la aplicación de montos mínimos de exclusión, antes de proceder a su comercialización o implementación con cualquier contribuyente. 

Evaluar si distintos componentes de una estrategia fiscal compleja para un mismo cliente deben revelarse de manera integral como un único esquema, en lugar de fragmentarse artificialmente, constituye el último elemento de análisis que cierra esta serie dedicada al artículo 199 del CFF.