Adrián Alfonso Paredes Santana
Licenciado en Contaduría Pública y
en Derecho por la Universidad de Guadalajara;
Maestro en Impuestos por el Instituto de Especialización para Ejecutivos, S.C.; Diplomado en Estudios Avanzados y Doctorando en Derecho Administrativo por la Universidad San Pablo CEU Madrid y catedrático de la Universidad Panamericana y del Instituto de Especialización para Ejecutivos, S.C. Twitter: @RCEmx

En el transcurso de los años los derechos de los contribuyentes fueron eliminándose poco a poco del Código Fiscal de la Federación (CFF) hasta el punto de ser necesario retomarse nuevamente, razón por la cual se creó la Ley Federal de los Derechos de los Contribuyentes (LFDC). El CFF del año de 1981 contenían en su Título II denominado como “de los derechos y obligaciones de los contribuyentes” capítulo destinado a enlistar los derechos y obligaciones de los contribuyentes frente al fisco; sin embargo, con el tiempo sólo quedo constituido por una serie de procedimientos para su inscripción en el Registro Federal de Contribuyentes, los requisitos de las promociones o escritos libres, la representación de personas físicas y morales ante las autoridades fiscales, dejando un vacío en cuanto a la mitad de su propósito inicial, los derechos de los contribuyentes, esto es la razón historia para la promulgación de mencionada LFDC y la institucionalización de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON), que tiene como finalidad regular los derechos y garantías básicos de los contribuyentes en sus relaciones con las autoridades fiscales (artículo 1). Dicho ordenamiento en su numeral 2 nos enlista los principales derechos de los sujetos de la relación jurídica tributaria:

Derecho a ser informado y asistido por las autoridades fiscales en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, así como del contenido y alcance de las mismas. Es deber de las autoridades fiscales informar y orientar al contribuyente sobre sus obligaciones tributarias.

Derecho a obtener, en su beneficio, las devoluciones de impuestos que procedan en términos del Código Fiscal de la Federación y de las leyes fiscales aplicables. El CFF señala en el artículo 22 el pago de lo indebido, es decir, que las autoridades fiscales están obligadas a devolver las cantidades pagadas indebidamente por el contribuyente en los términos que se marcan en la propia Ley.

Derecho a conocer el estado de tramitación de los procedimientos en los que sea parte. Naturalmente el sujeto pasivo tiene derecho a conocer las etapas del proceso, de lo contrario lo dejaríamos en estado de indefensión; la autoridad fiscal no le debe negar dicha información.

  • Derecho a conocer la identidad de las autoridades fiscales bajo cuya responsabilidad se tramiten los procedimientos en los que tengan condición de interesados. Cada una de las autoridades, deben presentar identificación con fotografía para cualquier diligencia, en caso de no ser así, el contribuyente respaldando su derecho en esta disposición, puede solicitar la autoridad se acredite.
  • Derecho a obtener certificación y copia de las declaraciones presentadas por el contribuyente, previo el pago de los derechos que en su caso, establezca la Ley. Mientras el sujeto pasivo cubra las cuotas establecidas, puede solicitar certificación y copia de sus declaraciones, sin ningún inconveniente.
  • Derecho a no aportar los documentos que ya se encuentran en poder de la autoridad fiscal actuante. Como es responsabilidad de la autoridad vigilar y salvaguardar los documentos que los contribuyentes ponen a su disposición, el contribuyente únicamente está obligado a proporcionar documentos que no hubiere presentado en su momento, y no a presentar documentos que ya fueron puestos a disposición de la autoridad fiscal.
  • Derecho al carácter reservado de los datos, informes o antecedentes que de los contribuyentes y terceros con ellos relacionados, conozcan los servidores públicos de la administración tributaria, los cuales sólo podrán ser utilizados de conformidad con lo dispuesto por el artículo 69 del Código Fiscal de la Federación: la información contenida en los documentos presentados por los contribuyentes ya sean físicos o por medios electrónicos son confidenciales, con la excepción del citado numeral 69 del CFF.
  • Derecho a ser tratado con el debido respeto y consideración por los servidores públicos de la administración tributaria. Este derecho se encuentra tutelado por la Ley Orgánica de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (LOPDC), que en el artículo 5, fracción IV instituye como una de las atribuciones de la Procuraduría “Impulsar con las autoridades fiscales de la Federación, una actuación de respeto y equidad para con los contribuyentes, así como la disposición de información actualizada que oriente y auxilie a los contribuyentes acerca de sus obligaciones, derechos y medios de defensa de que disponen”.
  • Derecho a que las actuaciones de las autoridades fiscales que requieran su intervención se lleven a cabo en la forma que les resulte menos onerosa: las actuaciones por parte de las autoridades fiscales deben ser de la forma menos molesta para el contribuyente.
  • Derecho a formular alegatos, presentar y ofrecer como pruebas documentos conforme a las disposiciones fiscales aplicables, incluso el expediente administrativo del cual emane el acto impugnado, que serán tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente resolución administrativa. El contribuyente tiene el derecho de defenderse, y para tales efectos presentar pruebas e impugnar si lo considera conveniente a sus intereses.
  • Derecho a ser oído en el trámite administrativo con carácter previo a la emisión de la resolución determinante del crédito fiscal, en los términos de las leyes respectivas. Esta prerrogativa también se dirige al derecho de defenderse que tiene el sujeto pasivo, antes de las resoluciones.
  • Derecho a ser informado, al inicio de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales, sobre sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones y a que éstas se desarrollen en los plazos previstos en las leyes fiscales. Este derecho, establece los supuestos en que se informa al contribuyente, los plazos, y especifica que si la autoridad fiscal omite la entrega de la carta de derechos del contribuyente se le hace responsable por la omisión, sin que esto tenga efecto en la ejecución de las actuaciones.
  • Con lo que se cumple mediáticamente las mínimas garantías en el orden de la legalidad tributaria, es un comienzo pero aún le hace faltan contemplar más situaciones, tal es el caso que nos ocupa en este análisis, pues si bien es cierto el tercer párrafo del artículo 6 del CFF estipula:

[…
Corresponde a los contribuyentes la determinación de las contribuciones a su cargo, salvo disposición expresa en contrario. Si las autoridades fiscales deben hacer la determinación, los contribuyentes les proporcionaran la información necesaria dentro de los 15 días siguientes a la fecha de su causación.
…]

Lo cierto es que esta determinación por el contribuyente no es tan libre ni se trata de un derecho. La autodeterminación impositiva la debemos entender como el derecho de los contribuyentes de encargarse de la determinación de sus contribuciones tomando en consideración la existencia de fenómenos como la «economía de opción», esto es, el individuo, no el sistema, es quien decide bajo qué régimen fiscal tributará sus actos jurídicos cuando la legislación establezca opciones o decidir si toma oportunidades o beneficios impositivos, con la única regulación de que sean por todo un ejercicio como regla general (último párrafo del artículo 6 del CFF), o la que aplique las leyes impositivas en lo particular.
Tan es así que el Servicio de Administración Tributaria (SAT) reconoce su importancia, en respeto del principio de certeza jurídica, en el contenido de las diversas reglas de resolución miscelánea fiscal, lo que la hace concordante con este último párrafo legal mencionado.

Dentro de nuestro sistema tributario debe excluirse cualquier artículo que condicionen el acceso a determinado régimen o lo restrinjan, por ejemplo, cuando una persona obtenga ingresos derivados de actividades empresariales, tienes las dos secciones del capítulo II del título IV de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) para elegir, siempre y cuando cumpla con las características que las mismas secciones establecen,  en el supuesto de pretender pagar sus contribuciones en la sección II “del régimen de incorporación fiscal” debe cumplir con lo siguiente:

  • Ser persona física.
  • Realizar actividades empresariales, comerciales, industriales, de autotransporte o agropecuarias, excluyendo de manera expresa algunas dentro del texto del artículo 111 de la propia ley.
  • Vender los bienes o prestar los servicios únicamente al público en general.
  • Haber tenido ingresos en el año anterior de hasta $2’000,000.00 por las actividades citadas.
  • Cuando inicien actividades y estimen que sus ingresos no excederán de $2’000,000.00, podrán elegir la opción de tributar en este régimen.
  • Entre otros.
  • Así el contribuyente será quien determinará su posibilidad estar en este régimen o decidir de acuerdo a sus intereses tributar bajo el capítulo de “actividades empresariales y profesionales”; esto es correctamente lo contempló el legislador fiscal al establecer un régimen especial para los pequeños negocios o para quienes inician, es un reconocimiento a la diversidad económica que existe en nuestro país.

Para tomar un ejemplo sencillo de pasado, cuando se tributaba en el denominado “régimen de pequeños contribuyentes” una de las causales de exclusión era recibir pagos mediante transferencia bancaria, entonces el supuesto de que recibiera, por error, un pago así quedaba inmediatamente fuera, entonces la acción de un tercero definía su sistema de tributación elegido. Como se puede apreciar un tercero, no necesariamente relacionado con el contribuyente en sus operaciones, podía mediante la realización de un traspaso de una institución bancaria a su cuenta cambiarlo de opción de tributación bajo el de “pequeño contribuyente”, y a partir del siguiente mes tener que hacerlo bajo el de “actividades empresariales y profesionales”, lo que traducía en una clara transgresión a la esfera de la persona, esta ejemplo es uno de tantos que me permite arribar de que se está ante un derecho de autodeterminación y no sólo de una obligación, pues este acto jurídico no es realizado por el contribuyente ni está en sus manos decidir la manera de recibir el pago, es ese tercero quien lo efectúa, pero la consecuencia fiscal la sufre directamente el contribuyente por disposición legal. Entonces, no resulta completo el siguiente criterio sostenido en jurisprudencia de la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación: [1]

OBLIGACIONES FISCALES. LA AUTODETERMINACIÓN DE LAS CONTRIBUCIONES PREVISTA EN EL ARTÍCULO 6o. DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN NO CONSTITUYE UN DERECHO, SINO UNA MODALIDAD PARA EL CUMPLIMIENTO DE AQUÉLLAS A CARGO DEL CONTRIBUYENTE. El citado precepto dispone que corresponde a los contribuyentes determinar las contribuciones a su cargo, salvo disposición expresa en contrario. Consecuentemente, en el causante recae la obligación de determinar, en cantidad líquida, las contribuciones a enterar, mediante operaciones matemáticas encaminadas a fijar su importe exacto a través de la aplicación de las tasas tributarias establecidas en la ley. La autodeterminación de las contribuciones parte de un principio de buena fe, el cual permite al contribuyente declarar voluntariamente el monto de sus obligaciones tributarias. Ahora bien, la interpretación del artículo 6o. del Código Fiscal de la Federación pone de relieve que la referida autodeterminación no constituye un reflejo de algún principio constitucional, esto es, no se trata de un derecho a favor del contribuyente, sino de una modalidad relativa al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, cuya atención supervisa la autoridad fiscal, como lo acredita la existencia de las facultades de comprobación en materia tributaria.

Desde la óptica del cumplimiento de una obligación constitucional como la de contribuir, es verdad que es una modalidad de satisfacerla; pero, viéndola desde el enfoque de que sólo así se permite en primer orden al contribuyente elegir el tratamiento fiscal del su régimen o de determinada o determinadas operaciones, es un derecho, pues de no serlo de qué manera puede manifestar su derecho a elegir, cuando así lo establezca la ley. Además, como el ejemplo señalado líneas atrás, cuando una norma no deja en manos del propio contribuyente esa elección, entonces estaríamos en una violación constitucional a la certeza jurídica.

A manera de conclusión de ésta reflexión personal, la autodeterminación de las contribuciones debe ser un derecho inalienable por la misma ley, es un principio conceptual de poder tomar decisiones propias en la conducción de un negocio, significa ser libre e independientes en la planificación de los impuestos, de ahí su importancia en defender este principio fundamental olvidado y mal interpretado como sólo la obligación de autodeterminación de las contribuciones. Recordemos que un sano régimen tributario siempre será plataforma de negocios sólidos y competitivos; además, algo muy importarte es que el legislador lo considere como un derecho para que en la creación de normas, más cuando en éstas se contengan requisitos a cumplir para acceder a determinado régimen o beneficio, que siempre sean sobre aquellos que estan dentro la posibilidad material de cumplir por parte del contribuyente, pues con una optica de obligación es común que la ley contemple elementos de cumplimiento con el fin de proteger y no de facilitar. No huelga señalar que la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos contempla dentro de la fracción IV de su artículo 31 las garantías del régimen tributario, -llamadas así por el ilustre maestro Juventino V. Castro-, entre las cuales destaca al tema “la legalidad tributaria”, no sólo se debe entender que todo impuesto debe establecerse en la Ley, sino que es necesario extender su alcance hasta el punto de que el contribuyente en aplicación de la ley impositiva es en único quien puede tomar la elección de su régimen de tributación, siempre y cuando se ajuste a las disposiciones fiscales, y no permitir que el acto de un tercero sea lo que determine como el caso expuesto.


[1] 175875. 1a. XVI/2006. Primera Sala. Novena Época. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo XXIII, Febrero de 2006, Pág. 633.

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